In der Praxis kommt es bei Bau- und Montageprojekten oftmals vor, dass der beauftragte Generalunternehmer Teile des Projekts an einen oder mehrere Subunternehmer delegiert. Sollte der Generalunternehmer sämtliche lokale Leistungen an den Subunternehmer delegieren (so genannte “Totaldelegation“) stellt sich die Frage, ob der Generalunternehmer eine Bau- und Montagebetriebsstätte nach dem Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) begründen kann.

Das Bundesministerium für Finanzen bejaht in einer Rechtsauskunft (EAS 3405 v. 22.5.2018) grundsätzlich die Möglichkeit, dass bei Totaldelegation eines Projekts an den Subunternehmer eine Betriebsstätte für den Generalunternehmer begründet werden kann. Dies kann dann der Fall sein, wenn nach einer entsprechenden Funktionsanalyse der Generalunternehmer weiterhin eine entsprechende Gesamtverantwortung über das Projekt hat. In diesem Fall wird das Bestehen einer Betriebsstätte für den Generalunternehmer durch das BMF eher bejaht.

Allerdings ist bei Bestehen einer Betriebsstätte und gleichzeitiger Totaldelegation durch den Generalunternehmer fraglich, welcher Gewinn der Betriebsstätte zuzurechnen ist. Wird auf Grund der Funktionsanalyse festgestellt, dass der Generalunternehmer keine Tätigkeit im Rahmen der Betriebsstätte ausführt, hätte der Betriebsstättenstaat auf Grundlage Artikel 7 DBA kein Besteuerungsrecht auf den Gewinn des Projekts. In diesem Fall bleibt das Besteuerungsrecht auf den Gewinn zur Gänze im Ansässigkeitsstaat des Generalunternehmers.

Das BMF hat diese Rechtsansicht in einer entsprechenden EAS kundgetan.

EAS-Auskunft des BMF vom 22.05.2018

Begründung einer Betriebsstätte für Generalunternehmer durch Subunternehmer

Schließt eine in Italien ansässige Gesellschaft (“IT-Generalunternehmer”) mit einer österreichischen Konzerngesellschaft (“Ö-GmbH”) Dienstleistungsverträge über Bau- und Montageleistungen im Sinne des Art. 5 Abs. 2 lit. g DBA-Italien ab und beauftragt in der Folge der IT-Generalunternehmer eine Tochtergesellschaft ebenfalls mit Sitz in Italien (“IT-Subunternehmer”) als Subunternehmen, die vereinbarten Dienstleistungen in Österreich zu erbringen, wobei hierfür Arbeitnehmer des IT-Subunternehmers in einem Zeitraum von 22 Monaten regelmäßig bei den betreffenden Montageanlagen der Ö-GmbH in Österreich anwesend sind, wird durch die Tätigkeit des Subunternehmers für diesen eine inländische Betriebsstätte in Österreich begründet. Gleichzeitig kann in einem solchen Fall auch eine Betriebsstätte für den Generalunternehmer begründet werden, wenn der Generalunternehmer während der Zeit der Tätigkeit des Subunternehmers auf Grund der maßgeblichen Umstände des Einzelfalls die faktische Verfügungsmacht über die Baustelle hat, wie etwa im Fall des rechtlichen Besitzes, wenn er den Zugang zur und die Nutzung der Betriebsstätte kontrolliert und die Gesamtverantwortung für das während dieses Zeitraums an der Baustelle stattfindende Baugeschehen trägt (vgl. OECD-Kommentar zu Art. 5 OECD-MA 2017, Rz 54). In derartigen Fällen ist er durch diese Kontroll- und Überwachungstätigkeit an der Baustelle anwesend und wirkt dort – wenn auch in geringfügigem Ausmaß – an der Bauausführung mit.

Grundsätzlich ist davon auszugehen, dass ein Generalunternehmer die Gesamtverantwortung für das an der Baustelle stattfindende Baugeschehen hat, denn in der Regel ist der Generalunternehmer einziger Vertragspartner des Bauherrn und trägt die volle Verantwortung für die Gesamtleistung.

Kommt es jedoch zu einer Totaldelegation der Funktionen (einschließlich der in Rz 54 des OECD-Kommentars zu Art. 5 OECD-MA 2017 genannten Funktionen) vom Generalunternehmer an den Subunternehmer und trägt der Generalunternehmer nicht mehr die Gesamtverantwortung, erscheint die Annahme einer Betriebsstätte für den Generalunternehmer unter Berücksichtigung der dort genannten Rahmenbedingungen fraglich, da anzunehmen ist, dass er in diesem Fall, wenn er im Zusammenhang mit einer Baustelle überhaupt nicht in Erscheinung tritt, wohl keine faktische Verfügungsmacht über die Baustelle hätte. In Fällen dieser Art kann sich aber die Frage stellen, welche sonstigen Funktionen der Generalunternehmer ausübt und ob seine Zwischenschaltung beachtliche wirtschaftliche Gründe hat.

Geht man wegen der Vertragserfüllung durch Subauftragnehmer von der Existenz einer Baubetriebsstätte des IT-Generalunternehmers in Österreich aus, wäre Österreich durch Art. 7 DBA-Italien daran gehindert, Gewinne des IT-Generalunternehmers zu besteuern, die nicht auf Funktionen zurückzuführen sind, die seitens des IT-Generalunternehmers an der Baubetriebsstätte tatsächlich ausgeführt worden sind. Ergibt eine Funktionsanalyse, dass alle Funktionen, die der IT-Generalunternehmer im Zusammenhang mit dem Österreichprojekt ausübt, dem italienischen Hauptsitz des Unternehmens zuzurechnen sind, erlangt Österreich selbst dann kein Besteuerungsrecht, wenn es den Bestand einer Baubetriebsstätte für den Generalunternehmer annehmen sollte. Denn wenn vor Ort an der Baustelle keine Funktionen des Generalunternehmers, sondern ausschließlich nur solche des IT-Subunternehmers ausgeübt werden, kann nur der IT-Subunternehmer, nicht aber der IT-Generalunternehmer in Österreich besteuert werden (vgl. sinngemäß EAS 3121).

Es wird jedoch angemerkt, dass die abschließende Beurteilung des Falles von Sachverhaltsmerkmalen abhängig ist, deren Beurteilung im Rahmen der freien Beweiswürdigung nicht auf ministerieller Ebene im Rahmen des EAS-Verfahrens vorgenommen werden kann.

Wie bereits in den News vom 3. März 2017 berichtet, hat Österreich mit Albanien ein Abkommen über Soziale Sicherheit (“SV-Abkommen”) abgeschlossen. Nach der nun mehr erfolgten Veröffentlichung im Bundesgesetzblatt (BGBl. III Nr. 154/2018) tritt das Abkommen mit 1. Dezember 2018 in Kraft.

“Highlights”

Das Abkommen umfasst von österreichischer Seite die Rechtsvorschriften über die Kranken-, Unfall und Pensionsversicherung. Auf albanischer Seite umfasst das Abkommen unter anderem die Pensions- und Krankenversicherung.

Das SV-Abkommen regelt, dass bei einer Entsendung bis zu 24 Monaten weiterhin die Rechtsvorschriften des Entsendestaates (= Wohnortstaates) anzuwenden sind. Anschließend wechselt die SV-Pflicht in den Tätigkeitsstaat.

Versicherungszeiten, die in einem Staat erworben wurden, werden für den Leistungsanspruch im anderen Staat angerechnet.

Insgesamt ist das SV-Abkommen mit Albanien ein weiterer Schritt hin zu einer rechtssicheren Abwicklung von Entsendungen in den süd-osteuropäischen Raum. In der Praxis zeigt sich nämlich, dass oftmals die Belastung mit Sozialabgaben ein höheres Problem für die entsendenden Unternehmen darstellt als die Lohnsteuer. Das vorliegende SV-Abkommen sollte nunmehr helfen, im Verhältnis zu Albanien diesbezüglich eine höhere Rechtssicherheit zu erlangen.

Ausgangslage

Im Rahmen des Jahressteuergesetz 2018 wird die Besteuerung von in Niedrigsteuerländern (“Steueroasen”) ansässigen ausländischen Tochtergesellschaften neu geregelt. Eine im internationalen Steuerrecht bereits bekannte Regelung (Controlled Foreign Corporation rules“ bzw. „CFC rules“) wird nunmehr auch im österreichischen Körperschaftsteuergesetz verankert (§ 10a KStG). Im Rahmen einer neuen “Hinzurechnungsbesteuerung” werden bei bestimmten ausländischen Tochtergesellschaften die Einkünfte unmittelbar im Jahr der Entstehung bei der österreichischen Gesellschaft besteuert.

Neue Regelung

Bei österreichischen Kapitalgesellschaften, die über Beteiligungen an ausländischen Tochtergesellschaften in Niedrigsteuerländern verfügen, kommt es ab dem kommendem Jahr zu einer Hinzurechnung der ausländischen Einkünfte zu den österreichischen Einkünften und einer sofortigen Versteuerung dieser Einkünfte im Inland. Bislang wurden die Einkünfte der ausländischen Gesellschaften von der Besteuerung in Österreich ausgenommen und erst im Zeitpunkt der Ausschüttung (z.B. in Form einer Dividende) an die inländische Gesellschaft in Österreich versteuert. Nunmehr kommt es nicht mehr zu einer Steuerfreistellung dieser Einkünfte, sondern diese werden im Jahr der Entstehung bei der ausländischen Gesellschaft in Österreich auf Ebene der inländischen Gesellschaft erfasst (“hinzugerechnet”) und versteuert. Somit unterliegen die Einkünfte der ausländischen Tochtergesellschaft im Jahr der Entstehung der Höhe nach letztlich dem österreichischen Körperschaftsteuertarif (25 %), wenn diese im Ausland nicht oder sehr niedrig besteuert wurden und nicht nach Österreich ausgeschüttet wurden.

Die Hinzurechnungsbesteuerung nach § 10a KStG kommt dann zur Anwendung, wenn die ausländische Tochtergesellschaft hauptsächlich passive Kapitaleinkünfte erzielt (beispielsweise Dividenden, Lizenzgebühren oder Zinsen) und in einem Niedrigsteuerland ansässig ist. Eine Niedrigbesteuerung wird dann angenommen, wenn der effektive Steuersatz im ausländischen Ansässigkeitsstaat der Gesellschaft 12,5 % oder weniger beträgt. Darüber hinaus muss die österreichische Gesellschaft einen beherrschenden Einfluss auf die ausländische Gesellschaft ausüben. Dies ist dann der Fall, wenn die österreichische Gesellschaft 50 % der Stimmrechte oder des Kapitals an der ausländischen Gesellschaft unterhält. Weiteres Merkmal welches die Hinzurechnung der ausländischen zu den österreichischen Einkünften auslöst ist, dass die ausländische Gesellschaft keine wesentliche wirtschaftliche Tätigkeit ausübt (Substanztest). Dies führt letztlich dazu, dass Einkünfte so genannter “Briefkastenfirmen” im Jahr der Entstehung der vollen Steuerpflicht in Österreich unterliegen unabhängig davon, ob die Erträge an die österreichische Gesellschaft ausgeschüttet werden oder im Ausland thesauriert werden.

Inkraftreten und Verordnung

Die Neuregelung tritt mit 1.1.2019 in Kraft. Das Ministerium für Finanzen wird zur Klärung von Zweifelsfragen, die mit der neuen Bestimmung aufgetreten sind, voraussichtlich eine entsprechende Verordnung auf den Weg bringen.

Update (11.2.2019)

Die entsprechende Verordnung wurde mittlerweile veröffentlicht. Diese kann hier eingesehen werden.

Bei der Vermietung von Immobilien für die Beherbergung in eingerichteten Wohn- und Schlafräumen (beispielsweise in Hotels und Pensionen) kommt es zum 1.11.2018 zu einer Senkung des Umsatzsteuersatzes von 13 % auf 10 %. Konkret gilt dies für

• die Beherbergung in eingerichteten Wohn- und Schlafräumen samt Nebenleistungen (als Nebenleistung ist auch ein ortsübliches Frühstück anzusehen, wenn der Preis im Beherbergungsentgelt enthalten ist),  und
• die Vermietung von Grundstücken für Campingzwecke samt Nebenleistungen, wenn dafür ein einheitliches Benützungsentgelt entrichtet wird.

Interessant ist die Senkung des Umsatzsteuersatzes von 13 % auf 10 % nicht nur für die “klassische” Hotellerie sondern auch für die kurzfristige Vermietung von Wohnraum (Stichwort “AirBnB”). Falls bisher Umsatzsteuerpflichtig vermietet wurde und der 13 %ige-Umsatzsteuersatz anzuwenden war, kommt es auch hier zu einer Reduzierung des Umsatzsteuersatzes auf 10 %.